МСФО (IAS) 38: "Нематериальные активы"

Цель настоящего стандарта МСФО (IAS) 38 - определить порядок учета нематериальных активов, в отношении которых отсутствуют конкретные указания в других стандартах. Настоящий стандарт требует, чтобы предприятие признавало нематериальный актив тогда и только тогда, когда имеет место соответствие определенным критериям. Стандарт также устанавливает порядок измерения балансовой стоимости нематериальных активов и требует раскрытия определенной информации о нематериальных активах.

Настоящий стандарт МСФО (IAS) 38 должен применяться при учете нематериальных активов, за исключением:

Нематериальных активов, подпадающих под требования другого стандарта МСФО;

Финансовых активов в значении, определенном в МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации" ;

Признания и измерения активов, связанных с разведкой и оценкой;

Затрат по разработке и добыче минеральных ресурсов, нефти, природного газа и аналогичных не возобновляемых ресурсов.

Настоящий стандарт применяется, помимо прочего, к затратам на рекламу, обучение, начальным затратам, затратам на исследования и разработки. Целью исследований и разработок является получение новых знаний. учет отчетность унификация корпорация

Нематериальные активы

Предприятия часто расходуют ресурсы или принимают на себя обязательства при приобретении, разработке, обслуживании или улучшении нематериальных ресурсов.

Идентифицируемость

Согласно определению нематериального актива, такой актив должен быть идентифицируемым, так чтобы его можно было отличить от гудвила. Гудвилл - (англ. goodwill-доброжелательность, добрая воля)-разница между рыночной и индексированной балансовой стоимостью фирмы (компании). Стоимость гудвилла характеризует не отображаемые в балансе нематериальные активы в виде репутации фирмы, завоеванных ею маркетинговых позиций на рынке, отработанности внутренней технологии деятельности и других неосязаемых активов, способных, однако, давать дополнительную прибыль. Будущие экономические выгоды могут возникнуть в результате суммирующего эффекта между приобретенными идентифицируемыми активами или проистекать от активов, которые по отдельности не удовлетворяют критериям для признания в финансовой отчетности.

Актив удовлетворяет критерию идентифицируемости, если он:

Является отделяемым, т. е. может быть отсоединен или отделен от предприятия и продан, передан, защищен лицензией, предоставлен в аренду или обменен индивидуально или вместе с относящимся к нему договором, активом или обязательством, независимо от того, намеревается ли предприятие так поступить;

Является результатом договорных или других юридических прав, независимо от того, можно ли эти права передавать или отделять от предприятия или от других прав и обязательств.

Контроль

Способность предприятия контролировать будущие экономические выгоды от нематериального актива обычно вытекает из юридических прав, которые могут быть реализованы в судебном порядке.

Рыночные и технические знания могут привести к возникновению будущих экономических выгод.

Признание и измерение

Для признания статьи в качестве нематериального актива предприятие должно продемонстрировать, что эта статья отвечает:

Определению нематериального актива;

Критериям признания.

Это требование применяется в отношении первоначальных затрат на приобретение нематериального актива или создание его собственными силами и последующих затрат на его совершенствование, частичную замену или обслуживание.

Нематериальный актив подлежит признанию тогда и только тогда, когда:

Существует вероятность того, что предприятие получит ожидаемые будущие экономические выгоды, проистекающие из актива;

Себестоимость актива можно надежно измерить.

Нематериальный актив первоначально измеряется по себестоимости.

Отдельное приобретение

Себестоимость отдельно приобретенного нематериального актива включает в себя :

Цену покупки нематериального актива, включая импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, после вычета торговых скидок и уступок;

Любые затраты, непосредственно относящиеся к подготовке актива к использованию по назначению.

Примерами прямых затрат являются:

Затраты, связанные с вознаграждениями работникам, имеющие непосредственное отношение к приведению актива в рабочее состояние;

Затраты на оплату профессиональных услуг, имеющие непосредственное отношение к приведению актива в рабочее состояние;

Затраты на проверку надлежащей работы актива.

Примерами затрат, не включаемых в состав себестоимости нематериального актива, являются:

ѕ затраты, связанные с внедрением новых продуктов или услуг;

Затраты, связанные с ведением коммерческой деятельности на новом месте или с новой категорией клиентов;

Административные и прочие общие накладные расходы.

Внутренне-созданный гудвил

Внутренне-созданный гудвил не подлежит признанию в качестве актива .

Признание расхода

Затраты на нематериальную статью следует признавать в качестве расходов в момент их возникновения, за исключением случаев, когда:

Они включаются в состав себестоимости нематериального актива, удовлетворяющего критериям признания;

Соответствующая статья приобретена в рамках сделки по объединению бизнеса и не может быть признана в качестве нематериального актива. В этом случае она составляет часть суммы, отнесенной на гудвил на дату приобретения.

Модель учета по переоцененной стоимости

После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной стоимости, представляющей собой его справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом любой последующей накопленной амортизации и любых последующих накопленных убытков от обесценения. В целях переоценки, предусмотренной настоящим стандартом, справедливая стоимость должна определяться с использованием данных активного рынка. Переоценка должна проводиться с такой регулярностью, чтобы на конец отчетного периода балансовая стоимость актива не отличалась существенно от его справедливой стоимости.

Модель учета по переоцененной стоимости не разрешает:

Проводить переоценку нематериальных активов, которые ранее не были признаны в качестве активов;

Производить первоначальное признание нематериальных активов в суммах, отличных от себестоимости.

Модель учета по переоцененной стоимости применяется после первоначального признания актива по себестоимости.

Срок полезного использования

Учет нематериального актива зависит от его срока полезного использования. Нематериальный актив с конечным сроком полезного использования амортизируется, а нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования не подлежит амортизации.

При определении срока полезного использования нематериального актива учитываются многие факторы, в том числе следующие:

Предполагаемое использование этого актива предприятием и способность другой руководящей команды эффективно управлять этим активом;

Обычный жизненный цикл продукта применительно к этому активу и общедоступная информация о расчетных оценках срока полезного использования аналогичных активов, которые используются аналогичным образом;

Техническое, технологическое, коммерческое и другие типы устаревания;

Стабильность отрасли, в которой функционирует указанный актив, и изменения рыночного спроса на продукты или услуги, произведенные активом;

Предполагаемые действия конкурентов или потенциальных конкурентов;

Уровень затрат на поддержание и обслуживание данного актива, требуемых для получения ожидаемых будущих экономических выгод от этого актива, а также способность и готовность предприятия обеспечить такой уровень затрат;

Период наличия контроля над данным активом и юридические или аналогичные ограничения по использованию этого актива, например, даты истечения срока соответствующих договоров аренды;

Зависимость срока полезного использования соответствующего актива от срока полезного использования других активов предприятия.

Срок полезного использования нематериального актива может быть очень продолжительным или даже неопределенным .

Срок амортизации и метод начисления амортизации

Амортизируемая величина нематериального актива с конечным сроком полезного использования должна распределяться на систематической основе на протяжении его срока полезного использования. Амортизация должна начинаться с того момента, когда этот актив становится доступным для использования. Амортизация, начисленная за каждый период, должна признаваться в составе прибыли или убытка, за исключением случаев, когда настоящий или другой стандарт разрешает или требует ее включения в балансовую стоимость другого актива.

Остаточная стоимость

Предполагается, что остаточная стоимость нематериального актива с конечным сроком полезного использования равна нулю, за исключением случаев, когда:

Существует обязанность третьего лица купить данный актив в конце срока его полезного использования;

Существует активный рынок для этого актива и:

Остаточную стоимость можно определить с использованием данных этого рынка;

Существует высокая вероятность того, что такой рынок будет существовать в конце срока полезного использования данного актива.

Амортизируемая величина актива с конечным сроком полезного использования определяется после вычета его остаточной стоимости. Остаточная стоимость, отличная от нуля, подразумевает, что предприятие ожидает реализовать данный нематериальный актив до окончания экономического срока его службы.

Анализ срока амортизации и метода начисления амортизации

Срок амортизации и метод начисления амортизации нематериального актива с конечным сроком полезного использования должны анализироваться не реже, чем в конце каждого финансового года.

Нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования

Нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования не подлежит амортизации, но предприятие должно тестировать нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования на предмет обесценения путем сопоставления его возмещаемой величины с его балансовой стоимостью ежегодно, а также всякий раз, когда появляются признаки возможного обесценения данного нематериального актива.

Прекращение использования и выбытие

Признание нематериального актива прекращается:

При его выбытии;

Когда от его использования или выбытия не ожидается никаких будущих экономических выгод.

Прибыль или убыток, возникающие в результате прекращения признания нематериального актива, определяются как разница между чистыми поступлениями от выбытия, если таковые имеют место, и балансовой стоимостью данного актива.

Нематериальный актив - это идентифицируемый неденежный актив, не имеющей физической формы, который содержится:

Для использования при производстве или предоставлении то­варов и услуг;

Сдачи в аренду другим компаниям;

Административных целей.

Примерами нематериальных активов согласно МСФО 38 «Нема­териальные активы» являются:

• лицензии;

  интеллектуальная собствен­ность (например, технические знания, полученные в результате ис­следовательских и конструкторских работ);

  торговые марки, вклю­чая бренды и названия публикаций;

  кино- и видеофильмы.

Признание нематериального актива.

Как любой актив, нематери­альный актив должен соответствовать критериям признания: он должен идентифицироваться как самостоя­тельный объект учета, контролироваться организацией, приносить экономические выгоды (или должны иметься основания их ожидать), иметь надежную оценку.

Серьезное внимание МСФО 38 уделяет возможности идентифи­кации нематериального актива. Она нужна для того, чтобы немате­риальный актив можно было отличить от гудвилла, т.е. деловой ре­путации компании. Отделимость является достаточным условием возможности идентификации, но согласно МСФО 38 необязатель­ным. Актив считается отделимым, если предприятие может сдать его в аренду, продать, обменять или распределить будущие экономиче­ские выгоды от владения данным активом, не расставаясь с другими активами или будущими экономическими выгодами, ожидаемыми от владения ими.

Нематериальный актив можно идентифицировать и иными спо­собами. Например, если он приобретен в комплекте с другими акти­вами, его можно отделить по относящимся к нему юридическим правам.

Согласно МСФО 38 нематериальный актив считается идентифи­цируемым при выполнении следующих трех условий:

1) будущие экономические выгоды от использования этого ак­тива можно обоснованно отделить от выгод, извлекаемых из гуд­вилла;

2) получение актива является следствием проведения конкрет­ной хозяйственной операции;

3) актив является отделяемым, т.е. следствием его реализации (аренды, продажи или обмена) не станет выбытие будущих эконо­мических выгод, поступающих от других активов, используемых в той же деятельности, направленной на получение дохода.

Контроль нематериального актива означает:

Право компании на получение будущих экономических выгод от использования данного актива;

Возможность запретить доступ других компаний к данному активу.

Получение будущих экономических выгод от использования актива состоит в обеспечении чистого притока денежных средств, включая повышение доходов, или экономии затрат.

Гудвилл, созданный самой организацией, в большинстве случаев не признается нематериальным активом, поскольку он не иденти­фицируется и невозможно достоверно определить его стоимость. Аналогичный подход предусмотрен и РПБУ.

Согласно МСФО организационные расходы признаются расхода­ми в момент их фактического возникновения, кроме случаев, когда они подлежат включению в стоимость основных средств или других активов. Расходы, понесенные при учреждении юридического лица, признан­ные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников в уставный капитал организации, в состав нематериаль­ных активов не включают.

Для нематериальных активов, созданных компанией самостоятельно,

МСФО 38 вводит дополнительные критерии признания. Процесс создания актива подразделяется на два этапа: фазу исследований (научно-исследовательские разработки) и фазу разработок (опытноконструкторские работы).

Исследовательские работы включают:

деятельность, направленную на получение новых знаний;

поиск, оценку и окончательный отбор способов применения полученных результатов исследований;

поиск альтернативных материалов, сырья, устройств, техно­логий, систем или услуг;

формулирование, конструирование, оценку и окончательный отбор возможных альтернатив для новых или улучшенных ма­териалов, устройств, технологий, систем или услуг.

На этапе исследований у компании еще отсутствует нематери­альный актив, способный приносить будущие экономические выго­ды. Поэтому произведенные исследовательские затраты признаются в отчетности не активом, а расходами периода.

Этап разработки нематериального актива включает;

проектирование, конструирование и тестирование опытных образцов и моделей;

проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, использование которых предусмотрено новой технологией;

проектирование, конструирование и эксплуатацию опытной установки;

проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернативных материалов, устройств, технологий, систем или услуг.

Стоимость работ, выполненных на этапе разработки нематериаль­ного актива, признается нематериальным активом и учитывается при его оценке в случае, когда компания способна продемонстрировать:

1) намерение завершить разработку нематериального актива;

2) наличие для этого достаточных технических, финансовых, ин­теллектуальных и других ресурсов;

3) способность использовать созданный нематериальный актив для извлечения будущих экономических выгод или продажи;

4) технические возможности завершения создания нематериаль­ного актива;

5) возможности нематериального актива приносить будущие эко­номические выгоды;

6) способность надежно оценить затраты, относящиеся к созда­ваемому нематериальному активу.

Если проект создания нематериального актива невозможно раз­делить на этапы исследований и разработок, он полностью рассмат­ривается как исследовательский и, следовательно, как нематериаль­ный актив в финансовой отчетности не признается.

МСФО не позволяют капитали­зировать (признавать внеоборотными активами) в последующих отчетных периодах затраты на НИОКР, отнесенные ранее на рас­ходы.

МСБУ (IAS) 38 «Нематериальные активы»

В отчетности, подготовленной в соответствии с требованиями МСФО, как и в российской финансовой отчетности, все внеоборотные активы делятся на материальные и нематериальные. Материальные внеоборотные активы, к которым относятся основные средства, имеют материально-вещественную форму. Нематериальные активы не обладают такой формой. Стоимость или ценность нематериальных активов зависит от тех прав и привилегий, которые получает их обладатель.

Примерами нематериальных активов в МСФО являются: права на торговые марки и марки обслуживания (бренды, фирменные наименования), лицензии и франшизы, лицензионные соглашения на кино- и видеофильмы, пьесы, рукописи, правительственные квоты, права на интеллектуальную собственность (авторские нрава, патенты, рецепты, формулы, чертежи, макеты), компьютерное программное обеспечение, обязательства не вступать в конкуренцию, списки клиентов, права на продажу, ноу-хау, и другие аналогичные ценности.

Согласно МСБУ (IAS ) 38 нематериальный актив (intangible asset )

это идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий материальновещественной формы.

Поскольку нематериальные активы не имеют материально-вещественной формы, то важной характеристикой при признании этих активов в отчетности является их идентифицируемость. Идентифицируемый актив представляет отдельный учетный объект.

Нематериальный актив считается идентифицируемым (identifiable intangible asset), если он соответствует одному из двух требований:

• 1) его можно отделить от других активов и продать, передать, получить на него лицензию, сдать в аренду или обменять, либо отдельно, либо вместе со связанным с ним договором, активом или обязательством;
• 2) он возникает из договорных или других юридических прав, независимо от того, можно ли его отделить от компании или от других прав и обязательств и передать другой компании.

Как исключение, некоторые нематериальные активы могут иметь материально-вещественную форму, например компакт-диски для программного обеспечения, юридические документы (лицензия или патент), видеозапись. При определении того, должен ли актив, сочетающий материальные и нематериальные элементы, учитываться но МСБУ (JAS) 16 «Основные средства» или по МСБУ (IAS) 38 «Нематериальные активы», необходимо принять решение о том, какой из этих элементов является более важным. Например, программное обеспечение для станка с компьютерным управлением, который не может работать без него, является составной частью этого станка и учитывается в составе основного средства. То же самое относится и к операционной системе компьютера. Если же программное обеспечение не является составной частью соответствующих аппаратных средств, оно учитывается как нематериальный актив.

В консолидированной финансовой отчетности отражается такой нематериальный актив, как гудвилл. Гудвилл представляет собой разницу между ценой, уплаченной за приобретенную компанию, и справедливой стоимостью приобретенных чистых активов. Это единственный в системе МСФО нематериальный актив, который является неидентифицируемым, поскольку на него нет и не может быть юридических прав. Так же как и гудвилл, созданный самой компанией, не может быть признан, поскольку он неотделим от других затрат на развитие бизнеса в целом.

МСБУ (IAS ) 38 регламентирует вопросы признания, первоначальной и последующей оценок, отражения в финансовой отчетности только идентифицируемых нематериальных активов. Положения стандарта не касаются такого актива, как гудвилл.

В МСБУ (/AS) 38 определено, что созданные внутри компании гудвилл, торговые марки, фирменные девизы, а также списки клиентов и другие аналогичные статьи не должны признаваться в качестве нематериальных активов.

Кроме того, МСБУ (IAS) 38 не применяется:

• 1) к нематериальным активам, предназначенным для продажи в ходе обычной деятельности (см. МСБУ (IAS ) 2 «Запасы» и МСБУ (IAS) 11 «Договоры на строительство»);
• 2) отложенным налоговым активам (см. МСБУ (IAS) 12 «Налоги на прибыль»);
• 3) объектам аренды, подпадающим под сферу действия МСБУ (IAS ) 17 «Аренда»;
• 4) активам, возникающим из вознаграждений работникам (см. МСБУ 19 (/AS) «Вознаграждения работникам»);
• 5) гудвиллу, возникающему при объединении компаний (см. МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса»);
• 6) финансовым активам, в соответствии с их определениями, содержащимися в МСБУ (IAS) 32, МСБУ (/AS) 27, МСБУ (/AS) 28, МСБУ (/AS) 31, МСБУ (/AS) 39;
• 7) правам на минеральные ресурсы и затратам на разведку, разработку и добычу минералов, нефти, природного газа и аналогичных невосстанав- ливаемых природных ресурсов;
• 8) нематериальным активам, возникающим у страховщиков в результате заключения договоров страхования.

Согласно МСБУ (IAS ) 38 будугцие экономические выгоды (future economic benefits), получаемые компанией от нематериального актива, могут включать:

• 1) выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг;
• 2) относительную экономию на затратах;
• 3) другие выгоды.

Объекты, не отвечающие определению нематериального актива (идентифицируемость, контроль, будущие экономические выгоды), должны признаваться в качестве расхода при мере их возникновения.

Любой актив в системе МСФО может быть признан, если он одновременно отвечает требованиям своего определения и критериям признания.

Следовательно, компания первоначально может признать нематериальный актив, если совокупно выполняются следующие требования:

• 1) нематериальный актив является идентифицируемым;
• 2) компания контролирует этот актив;
• 3) есть уверенность в том, что в будущем компания получит экономические выгоды от этого нематериального актива;
• 4) стоимость нематериального актива может быть надежно оценена.

Если нематериальный объект не отвечает как определению, так и критериям признания, МСФО (IAS ) 38 требует, чтобы затраты на него признавались в качестве расхода по мере их возникновения. Однако если этот объект приобретен в результате объединения компаний, то он должен быть включен в стоимость гудвилла.

В МСБУ (IAS) 38 особое место занимает порядок признания НИОКР (научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок). В стандарте даны определения основных понятий, связанных с НИОКР.

Под исследованиями (research) понимаются оригинальные и плановые изыскания, предпринимаемые с целью получения новых научных или технических знаний. В свою очередь разработками (development) признается применение результатов исследований или других знаний в планировании или проектировании производства новых или существенно усовершенствованных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг до начала их коммерческого производства или использования.

Для того чтобы определить, можно ли НИОКР, созданные внутри компании, признать нематериальным активом, компании следует разделить процесс создания НИКР на две стадии: исследований и разработок.

Исследования проводятся с целью получения новых знаний, они не могут быть признаны активом, так как могут иметь впоследствии и отрицательный результат. Поэтому расходы на исследования всегда признаются как затраты текущего периода.

Примерами исследовательской деятельности являются:

• 1) деятельность, направленная на получение новых знаний;
• 2) поиск, оценка и окончательный отбор применений результатов исследования или других знаний;
• 3) поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг;
• 4) формулировка, проектирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив для новых или усовершенствованных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг.

На стадии разработок в отличие от стадии исследований уже делаются попытки использовать новые знания для массового производства.

Примерами разработок являются:

• 1) проектирование, конструирование и тестирование опытных образцов и моделей;
• 2) проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов;
• 3) проектирование, конструирование и эксплуатация опытной установки;
• 4) проектирование, конструирование и тестирование новых или усовершенствованных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг.

Нематериальный актив, возникающий из разработок или на стадии разработки внутреннего проекта, должен признаваться только тогда, когда компания может продемонстрировать наличие всех названных ниже условий:

• 1) завершение создания нематериального актива должно быть технически осуществимо и выполняется с целью его подготовки к использованию или продаже;
• 2) наличие всех ресурсов (технических, финансовых, трудовых и других), необходимых для завершения создания и использования или продажи нематериального актива;
• 3) намерение завершить создание нематериального актива, а затем использовать или продать его;
• 4) способность компании использовать нематериальный актив или продать его;
• 5) наличие определенности создании будущих экономических выгод, т.е. должен существовать рынок для продукции, создаваемой с помощью нематериального актива, спрос на эту продукцию;
• 6) способность оценить относящиеся к нематериальному активу затраты. В некоторых случаях трудно отделить затраты на исследования от затрат от разработок. Таким случаем является создание веб-сайтов, этому вопросу посвящена интерпретация ПКИ 32 к МСБУ (IAS ) 38.

Наличие ресурсов для завершения создания, использования нематериального актива и получения выгод от его использования может быть отражено в бизнес-плане, раскрывающем необходимые ресурсы и способность компании обеспечить эти ресурсы. Компания также должна продемонстрировать использование актива для собственных нужд или существование рынка продукта, получаемого в результате использования актива или рынка в отношении самого актива.

Если компания не может разграничить стадии исследования и разработки, то следует затраты по созданию нематериального актива учитывать так, как если бы они были понесены только на стадии исследования.

При первоначальном признании нематериальных активов используются два вида оценки:

• 1) первоначальная или историческая стоимость (historical cost) - это сумма денежных средств или их эквивалентов, уплаченных за приобретенный актив;
• 2) ликвидационная стоимость (residual value или salvage value) - это величина поступлений, которые компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом ожидаемых затрат по выбытию.

Нематериальный актив первоначально оценивается по фактической стоимости приобретения. Первоначальная стоимость нематериального актива включает:

• 1) покупную цену;
• 2) импортные пошлины;
• 3) невозмещаемые налоги, включаемые в стоимость приобретения;
• 4) оплату юридических услуг;
• 5) затраты, напрямую связанные с подготовкой актива к использованию по назначению;
• 6) вычеты, такие как скидки и возврат переплаты.

Если срок оплаты нематериального актива превышает нормальные сроки кредита, то фактическая стоимость приобретения актива считается равной его цене в случае единовременной оплаты.

Разница между этой суммой и общей суммой платежей признается как расходы на выплату процентов в течение срока кредита, если только она не капитализируется в соответствии с МСБУ (IAS) 23 «Затраты по займам».

Если нематериальный актив приобретается в обмен на фондовые инструменты, балансовая стоимость этого актива будет соответствовать справедливой стоимости передаваемых долевых финансовых инструментов.

Если нематериальный актив приобретается при объединении бизнеса, он учитывается по справедливой стоимости на дату покупки.

Решение о том, может ли справедливая стоимость нематериального актива быть достаточно достоверно оценена для целей раздельного признания, должно приниматься на основе оценочного суждения. Наиболее надежную оценку справедливой стоимости обеспечивает текущая рыночная цена. Основу оценки справедливой стоимости может также составить цена но недавно совершенной аналогичной сделке.

Компании, регулярно участвующие в приобретении и продаже уникальных объектов нематериальных активов, обычно используют альтернативные методы оценки справедливой стоимости нематериальных активов. Они оценивают справедливую стоимость на основе дисконтированной выручки, доли рынка, операционной прибыли и других аналогичных показателей.

Активы могут передаваться или выделяться за счет правительственных субсидий, например: права посадки в аэропорту, лицензии на радио- и телевещание, лицензии на импорт или квоты, права на доступ к другим ограниченным ресурсам.

Компания по своему выбору может первоначально признать как нематериальный актив, так и правительственную субсидию по справедливой стоимости или по номинальной стоимости плюс любые непосредственно связанные с такой покупкой затраты.

Нематериальные активы, приобретенные в обмен или частично в обмен на материальный актив, оцениваются по справедливой стоимости переданного актива, скорректированной на сумму оплаченных денежных средств или их эквивалентов.

Нематериальный актив может быть приобретен в обмен на нематериальный актив, имеющий аналогичную справедливую стоимость. В таком случае при совершении сделки не признаются ни прибыль, ни убыток. При этом первоначальной стоимостью нового актива является балансовая стоимость переданного актива.

Если при совершении сделки компания признает убыток, то но переданному активу признается убыток от обесценения, и балансовая стоимость после обесценения присваивается новому активу.

МСБУ (IAS) 38 содержит требование о том, что ликвидационная стоимость нематериального актива должна быть равной нулю, кроме случаев:

• 1) когда имеется обязательство третьей стороны приобрести нематериальный актив в конце срока его службы;
• 2) существует активный рынок для такого типа нематериальных активов и есть вероятность того, что этот рынок будет существовать и в конце срока полезной службы актива.

Наличие ликвидационной стоимости предполагает, что выбытие нематериального актива должно произойти до завершения срока его использования.

Ликвидационная стоимость не увеличивается в результате увеличения цены или стоимости актива.

Следует иметь в виду, что под активным рынком (active market) понимается рынок, где соблюдаются все следующие условия:

• 1) товары, продаваемые на рынке, являются идентичными;
• 2) желающие совершить сделку продавцы и покупатели обычно могут быть найдены в любое время;
• 3) информация о ценах общедоступна.

Нематериальные активы в силу своей специфики редко имеют активный рынок. Чаще всего нематериальными активами являются уникальные индивидуальные разработки, права на интеллектуальную собственность, названия торговых марок, марок обслуживания, фирменные девизы, патенты, права на распространение музыкальных произведений и кинофильмов и др. Операции с такими объектами либо происходят нечасто, либо информация о ценах бывает недоступна для широкого круга лиц.

Исключение составляют различные лицензионные разрешения, правительственные субсидии и квоты, например квота на вылов рыбы, на добычу полезных ископаемых, разрешения на загрязнение окружающей среды. Стоимость и условия получения таких нематериальных активов известны, и для них, как правило, существует активный рынок.

Для последующей оценки и переоценки числящихся на балансе компании нематериальных активов применяется амортизация (amortisation или depreciation) как способ систематического уменьшения амортизируемой стоимости нематериального актива на протяжении срока его полезной службы. В свою очередь амортизируемая стоимость (сумма) (amortisating или depreciating amount) представляет собой первоначальную или переоцененную стоимость актива за вычетом его ликвидационной стоимости.

Под сроком полезной службы (useful life) понимается либо период времени, на протяжении которого компания предполагает использовать актив, либо количество продукции или аналогичных изделий, которые компания предполагает получить от актива.

После первоначального признания МСБУ (IAS) 38 требует учитывать нематериальный актив с применением одного из следующих методов:

• 1) основной метод: по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения;
• 2) альтернативный метод: по переоцененной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Переоцененная стоимость должна соответствовать справедливой стоимости нематериального актива. Такой метод учета допускается, только если справедливая стоимость нематериального актива может быть надежно оценена при наличии активного рынка продаж для этого вида актива.

Согласно МСБУ (JAS) 38, выбрав альтернативный метод учета, компания должна проводить регулярные переоценки, чтобы не допустить существенной разницы между балансовой стоимостью нематериального актива и его справедливой стоимостью на отчетную дату.

Начисление амортизации начинается, когда актив готов к использованию.

Если срок полезной службы нематериального актива является неопределенным, МСБУ (IAS) 38 требует:

• 1) оценивать возмещаемую сумму нематериального актива не реже одного раза в год для определения убытков от обесценения;
• 2) раскрывать причины, по которым срок полезной службы нематериального актива считается неопределенным, и основные факторы, которые учитывались при определении полезного срока службы актива.

В соответствии с МСБУ (IAS ) 38 используемый метод начисления амортизации отражает график получения компанией экономических выгод от нематериального актива.

Согласно МСБУ (IAS) 36 «Обесценение активов» компания должна тестировать нематериальные активы на обесценение ежегодно, а также но мере того, как идентифицировано их обесценение.

МСБУ (IAS) 38 требует от компании оценивать возмещаемую сумму нематериального актива, который еще не доступен для использования, по крайней мере, один раз в год.

Амортизация нематериального актива начисляется на регулярной основе в течение срока его полезной службы с момента, когда актив доступен для использования.

Поскольку будущие экономические выгоды, заключенные в нематериальном активе, потребляются с течением времени, балансовая величина актива сокращается для отражения такого потребления. Это достигается путем систематического списания первоначальной стоимости или переоцененной стоимости актива в качестве расхода за вычетом ликвидационной стоимости на протяжении срока полезной службы актива.

Амортизация признается независимо от того, имелось ли или не имелось увеличение, например, в справедливой стоимости или возмещаемой величине актива.

При определении срока полезной службы актива должны учитываться следующие факторы:

• 1) предполагаемый способ использования актива компанией, а также оценка возможности эффективного управления активом другой командой управляющих компании;
• 2) характерный жизненный цикл актива;
• 3) технические, технологические или другие типы устаревания;
• 4) стабильность отрасли, в которой используется актив, и изменения в рыночном спросе на товары или услуги, получаемые в результате использования актива;
• 5) предполагаемые действия конкурентов;
• 6) величина (уровень) затрат на улучшение актива, необходимых для получения будущих экономических выгод от актива, а также возможности и намерения компании по достижению такого уровня затрат;
• 7) период осуществления контроля над активом, а также юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие как даты истечения соответствующих договоров;
• 8) зависит ли срок полезной службы актива от сроков полезной службы других активов компании.

Компьютерное программное обеспечение и многие другие нематериальные активы подвержены быстрому технологическому устареванию. Поэтому весьма вероятно, что срок полезной службы таких нематериальных активов будет коротким. Это частично оправдывает утверждение, что по мере увеличения срока полезной службы актива надежность измерения срока его полезной службы снижается.

Нематериальные активы с неопределенным сроком полезной службы не должны амортизироваться. Изменение срока полезной службы с неопределенного на ограниченный учитывается как изменение в учетной оценке.

При амортизации нематериальных активов чаще всего используется линейный метод. Если доход от использования нематериального актива может быть достоверно оценен, то следует амортизировать такие активы пропорционально доходу.

Период и метод начисления амортизации должны пересматриваться, по крайней мере, на конец каждого финансового года. Период амортизации изменяется, если расчетный срок полезной службы актива значительно отличается от прежних оценок этого срока.

Если произошло значительное изменение в расчетном графике поступления экономических выгод от актива, то метод амортизации корректируется для отражения изменений этого графика. Такие изменения должны учитываться как изменения в учетных оценках согласно МСБУ (/AS) 8 «Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки» путем корректировки амортизационных отчислений за текущий и будущие отчетные периоды.

При альтернативном методе учета нематериальный актив переоценивается. При этом любая накопленная амортизация на дату переоценки:

• 1) либо переоценивается пропорционально, с изменением валовой балансовой стоимости актива так, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки равнялась его переоцененной стоимости;
• 2) либо списывается путем уменьшения валовой балансовой стоимости актива, а чистая величина пересчитывается до переоцененной стоимости актива.

При повышении балансовой стоимости нематериального актива в результате переоценки увеличение относится в кредит резерва переоценки. Такое увеличение балансовой стоимости актива учитывается в качестве дохода в размере, не превышающем величину, ранее отраженную как уменьшение стоимости этого же актива в результате переоценки (если снижение стоимости по переоценке было отражено как расход).

Если балансовая стоимость актива уменьшается в результате переоценки, величина этого уменьшения учитывается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках. Вместе с тем, разница в стоимости будет относиться в дебет резерва переоценки, сформированного ранее в отношении соответствующего актива.

Результат переоценки, включенный в капитал, переносится напрямую на нераспределенную прибыль при списании актива. Часть суммы переоценки переносится на счет нераспределенной прибыли по мере использования актива компанией. Размер перенесенной суммы определяется как разница между стоимостью нематериального актива до и после переоценки. Перенос со счета резерва переоценки на счет нераспределенной прибыли осуществляется напрямую без отражения в отчете о прибылях и убытках. Эта процедура называется в МСФО реализацией резерва.

Учет последующих затрат по нематериальным активам. Последующие затраты на нематериальный актив, произведенные после его покупки или создания, признаются в качестве расходов по мере их возникновения, за исключением случаев:

• 1) когда эти затраты позволят нематериальному активу принести компании будущие экономические выгоды сверх первоначально определенных;
• 2) эти затраты могут быть оценены и отнесены на актив.

При соблюдении указанных условий последующие затраты включаются в стоимость нематериального актива. Это бывает в исключительных случаях, поскольку зачастую невозможно определить, будут ли последующие затраты усиливать или поддерживать экономические выгоды, поступающие в компанию от нематериального актива. Кроме того, бывает трудно отнести такие затраты непосредственно на какой-то конкретный нематериальный актив, а не на деятельность компании в целом. Поэтому только в редких случаях последующие затраты на нематериальный актив приводят к увеличению его балансовой стоимости.

Последующие затраты на торговые марки, фирменные девизы, публикуемые названия, списки клиентов и аналогичные статьи, независимо от того, приобретены ли они на стороне или созданы внутри компании, всегда признаются в качестве расходов, чтобы избежать признания созданного внутри компании гудвилла.

Прекращение признания нематериального актива. Признание нематериального актива прекращается (актив снимается с баланса) либо при его выбытии, либо когда компания больше не ожидает получения от этого актива каких-либо экономических выгод.

Финансовый результат, возникающий при списании или выбытии, определяется как разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой стоимостью актива и признается в качестве дохода или расхода в отчете о прибылях и убытках.

Если нематериальный актив обменивается на аналогичный актив, то стоимость приобретенного актива равняется стоимости выбывшего актива, и в результате не признается никакой прибыли или убытка.

Актив, эксплуатация которого прекращена и он предназначен для выбытия, учитывается по балансовой стоимости на дату прекращения эксплуатации. Согласно МСБУ (IAS) 36 компания должна оценивать актив на предмет возможных убытков от обесценения не реже одного раза в год в конце отчетного периода.

Реформирование национальной системы бухгалтерского учета, приведение ее в соответствие с требованиями рыночной экономики и Международными стандартами финансовой отчетности, на данном этапе породило множество дискуссионных проблем, одной из которых является степень соответствия российских и международных стандартов, в том числе в отношении учета нематериальных активов.

Краткий обзор МСФО 38 «Нематериальные активы», приведенный ниже, поможет применять основные положений стандарта при трансформации финансовой отчетности.

Нематериальный актив, согласно МСФО 38 «Нематериальные активы» - идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы, который содержится для использования при производстве или предоставлении товаров и услуг, для сдачи имущества в аренду другим компаниям или для административных целей.

В качестве примеров нематериальных активов в Стандарте приводятся: компьютерное программное обеспечение, патенты, авторские права, кинофильмы, списки клиентов, права обслуживания ипотеки, лицензии, импортные квоты, франшизы, отношения с клиентами или поставщиками, лояльность клиентов, доля рынка и права на сбыт. Однако далее, делается оговорка, что «не все описанные статьи отвечают определению нематериального актива, то есть, критериям идентифицируемости, контроля над ресурсами и наличия будущих экономических выгод». Таким образом, при постановке на баланс актива в качестве нематериального, необходимо обратить внимание на соответствие его определению нематериального актива и критериям признания. Данное требование применяется к затратам, понесенным на начальном этапе в связи с приобретением или внутренним производством нематериального актива, а также к последующим затратам на его приращение, частичную замену или обслуживание.

В Принципах подготовки и представления финансовой отчетности в соответствии с МСФО изложены критерии признания, общие для всех активов, а именно:

Существует высокая вероятность того, что в будущем от использования актива компания получит экономические выгоды;
- стоимость актива может быть надежно оценена.

При этом в МСФО 38 эти положения повторяются, и отдельно оговаривается,чтоорганизации следует «оценить вероятность будущих экономических выгод, используя обоснованные и подкрепляемые допущения, отражающие наилучшую оценку администрацией набора экономических условий, которые будут существовать на протяжении срока полезной службы актива. А также, организация должна использовать профессиональные суждения для оценки степени определенности, связываемой с поступлением будущих экономических выгод от использования актива, исходя из данных, имеющихся на дату первоначального признания, и отдавая приоритет данным из внешних источников». Далее указано, что «нематериальный актив должен первоначально оцениваться по себестоимости».

В Стандарте выделяются три определяющих признака нематериальных активов:

Идентифицируемость;
- подконтрольность компании;
- способность приносить экономические выгоды.

Идентифицируемость нематериального актива - возможность четко отличать его от деловой репутации. Отделимость является достаточным условием возможности идентификации, но согласно МСФО 38, необязательным. Актив считается отделимым, если он может быть отделен от организации для последующей продажи, передачи, лицензирования, сдачи в аренду или обмена, либо в индивидуальном порядке, либо вместе с соответствующим договором, активом или обязательством.

Нематериальный актив можно идентифицировать и иными способами. Например, если он приобретен в комплекте с другими активами, его можно отделить по относящимся к нему юридическим правам.

Контролируемость нематериального актива организацией означает ее право на получение будущих экономических выгод от использования данного актива, а также возможность запрета доступа других компаний к данному активу.

Способность организации контролировать будущие экономические выгоды от нематериального актива, как правило, вытекает из юридических прав, которые могут быть принудительно осуществлены в судебном порядке. Однако возможность принудительного осуществления юридических прав в судебном порядке не является необходимым условием для контроля, поскольку организация может оказаться способной контролировать будущие экономические выгоды и иным способом.

Получение будущих экономических выгод от использования актива состоит в обеспечении чистого притока денежных средств, включая повышение доходов или экономии затрат. В качестве примера в Стандарте приводится ситуация, когда использование интеллектуальной собственности в производственном процессе может сократить будущие производственные затраты, а не увеличить будущие доходы.

Способы приобретения нематериальных активов организацией различны, однако как говорилось выше, нематериальный актив первоначально оценивается по себестоимости.

Себестоимость отдельно приобретенного материального актива включает его покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, после вычета торговых скидок, а также любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению. К прямым затратам относятся, например:

1. затраты на вознаграждения работникам, возникающие непосредственно в связи с приведением актива в его рабочее состояние;
2. затраты на оплату профессиональных услуг, возникающие непосредственно в связи с приведением актива в его рабочее состояние;
3. затраты на проверку надлежащей работы актива.

Не являются частью себестоимости нематериального актива такие затраты, как:

1. затраты на внедрение нового продукта или услуги (включая затраты на рекламу и продвижение продукции);
2. затраты на ведение хозяйственной деятельности на новом месте или с новой категорией клиентов (включая затраты на подготовку и обучение персонала);
3. административные и другие общие накладные затраты.

Если платеж за нематериальный актив откладывается на период, превышающий обычные условия кредитования, его себестоимость равна цене покупки в эквиваленте денежных средств. Разность между этой величиной и суммарными выплатами признается как расходы на выплату процентов на протяжении периода кредитования, если только она не капитализируется в соответствии с порядком учета на основе капитализации, предусмотренным в МСФО 23 «Затраты по займам».

Признание затрат в балансовой стоимости нематериального актива прекращается, когда актив приведен в состояние, пригодное для использования в соответствии с намерениями руководства. Природа нематериальных активов такова, что во многих случаях приращение или частичная замена подобных активов не производится. Соответственно, большинство последующих затрат, скорее всего, будет обеспечивать ожидаемые экономические выгоды, заключенные в существующем нематериальном активе, не отвечая при этом определению нематериального актива и критериям признания. Кроме того, зачастую бывает трудно отнести последующие затраты непосредственно на конкретный нематериальный актив, а не на предприятие в целом. Таким образом, последующие затраты, понесенные после первоначального признания приобретенного нематериального актива или после завершения внутреннего производства нематериального актива признаются в прибыли или убытке по мере их понесения, и лишь в редких случаях признаются в балансовой стоимости актива.

Согласно МСФО 3 «Объединения предприятий», если нематериальный актив приобретается при объединении предприятий, себестоимость такого нематериального актива равна его справедливой стоимости на дату приобретения.

Справедливая стоимость приобретенных при объединении предприятий нематериальных активов, как правило, может быть оценена с такой степенью достоверности, которая достаточна для признания ее отдельно от деловой репутации. Когда, применительно к расчетам, используемым при оценке справедливой стоимости нематериального актива, существует диапазон возможных результатов с различными вероятностями, такая неопределенность учитывается при оценке справедливой стоимости данного актива, но не является свидетельством невозможности достоверной оценки справедливой стоимости. Если приобретенный при объединении предприятий нематериальный актив имеет ограниченный срок полезной службы, существует опровержимое допущение возможности достоверной оценки его справедливой стоимости.

Котировочные рыночные цены на активном рынке обеспечивают наиболее достоверную основу для оценки справедливой стоимости нематериального актива. Соответствующей рыночной ценой обычно является текущая цена покупателя. Если текущие цены покупателя недоступны, то основу для оценки справедливой стоимости может составить цена в самой последней аналогичной операции, при условии, что между датой операции и датой оценки справедливой стоимости актива не произошло значительных изменений в экономических условиях. Однако следует учесть, что свободный рынок не может существовать для уникальных активов, таких как торговые марки, титульные данные, права на издание музыки и кинофильмов, патенты или товарные знаки. Кроме того, в случае возникновения ситуации, когда нематериальные активы являются предметом покупки и продажи, но подобные сделки происходят редко, уплаченная за один актив цена не может служить достаточным подтверждением справедливой стоимости другого актива.

Если для нематериального актива нет активного рынка, его справедливая стоимость равна сумме, которую организация уплатила бы за этот актив на дату приобретения при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами на основании наилучшей имеющейся информации. При определении этой суммы организация учитывает итоги недавних операций по аналогичным активам.

Справедливая стоимость приобретенного при объединении предприятий нематериального актива не может быть достоверно оценена только в том случае, когда такой нематериальный актив возникает из юридических или договорных прав и, либо не является отделяемым, либо является отделяемым, но в отсутствие предыдущего опыта или данных об операциях обмена с такими же или аналогичными активами, существует зависимость оценки справедливой стоимости от неподдающихся измерению переменных величин.

Для нематериальных активов, созданных организацией самостоятельно, МСФО 38 устанавливает определенные критерии признания. Себестоимость внутренне созданного нематериального актива включает все прямые затраты, необходимые для создания, производства и подготовки актива к использованию в соответствии с намерениями руководства. Примерами прямых затрат являются затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании нематериального актива, затраты на вознаграждения работникам возникающие в связи с созданием нематериального актива, пошлина за регистрацию юридического права и амортизация патентов и лицензий, использованных для создания нематериального актива.

Процесс создания актива подразделяется на два этапа: фазу исследований и фазу разработок. При этом указывается, что «ни один нематериальный актив, возникающий из исследований, не подлежит признанию. Затраты на исследования должны признаваться как расход на момент их понесения». Данная позиция объясняется тем, что при осуществлении стадии исследований в рамках внутреннего проекта, организация не может продемонстрировать наличие нематериального актива, который будет генерировать вероятные экономические выгоды. Соответственно, такие затраты подлежат признанию на момент их понесения.

Примерами подобных исследований являются:

1. деятельность, направленная на получение новых знаний;
2. поиск, оценка и окончательный отбор областей применения результатов исследований или других знаний;
3. поиск альтернативы материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам;
4. формулирование, конструирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.

Затраты на разработки подлежат признанию в качестве нематериального актива только тогда, когда организация способна продемонстрировать:

1. техническую осуществимость создания нематериального актива так, чтобы он был доступен для использования или продажи;
2. свое намерение создать нематериальный актив и использовать или продать его;
3. свою способность использовать или продать нематериальный актив;
4. то, как нематериальный актив будет создавать вероятные экономические выгоды. Среди прочего, организация должна продемонстрировать наличие рынка для результатов нематериального актива или самого нематериального актива, или, если предполагается его внутреннее использование, полезность такого нематериального актива;
5. доступность достаточных технических, финансовых и других ресурсов для завершения разработки и для использования или продажи нематериального актива;
6. способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в ходе его разработки.

Подобные затраты включают в себя:

1. проектирование, конструирование и тестирование допроизводственных образцов и моделей;
2. проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, включающих новую технологию; проектирование, конструирование и эксплуатацию опытной установки, которая по экономическим масштабам не подходит для коммерческого производства;
3. проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг

В случае если проект создания нематериального актива невозможно разделить на этапы исследований и разработок, он полностью рассматривается как исследовательский и, следовательно, как нематериальный актив в отчетности не признается.

В себестоимость внутренне созданного нематериального актива не включаются:

1. торговые, административные и прочие общие накладные расходы, кроме тех, которые могут быть непосредственно отнесены на подготовку актива к использованию;
2. конкретные неэффективности и первоначальные операционные убытки, имевшие место до достижения плановых показателей актива;
3. затраты на подготовку персонала к эксплуатации актива.

МСФО 38 указывает на то, что «затраты на нематериальный актив, который был первоначально признан в качестве расхода, не подлежат признанию как часть себестоимости нематериального актива на более позднюю дату». Например, затраты на исследования, списанные на расход, не подлежат восстановлению и включению в первоначальную стоимость объекта на момент его признания в качестве нематериального актива.

Затраты на нематериальный актив подлежат признанию в качестве расхода при их понесении, кроме случаев когдаони формируют часть себестоимости нематериального актива, который отвечает критериям признания илистатья приобретается при объединении предприятий и не может быть признана как нематериальный актив. В этих случаях затраты (включенные в стоимость объединения предприятий) должны составлять часть суммы, относимой на деловую репутацию на дату приобретения.

Необходимо отметить, что названные положения не запрещают признание предварительной оплаты в качестве актива, когда оплата за поставку товаров или услуг произведена перед поставкой товаров или предоставлением услуг.

Внутренне созданные торговые марки, титульные данные, издательские права, списки клиентов и аналогичные по сути статьи не подлежат признанию в качестве нематериальных активов, так как их нельзя отличить от затрат на развитие организации в целом.

В отдельных случаях нематериальный актив может быть получен компанией безвозмездно или за номинальную плату по линии правительственных субсидий (например, права посадки в аэропорту, лицензии на радио- и телевещание, импортные квоты, квоты на загрязнение окружающей среды). В этом случае согласно МСФО 20 «Учет правительственных субсидий» нематериальный актив оценивается по справедливой стоимости или по себестоимости (которая может быть равна нулю).

При получении нематериального актива путем обмена возможны два случая:

1. Обмен осуществлен на несходный актив;
2. Нематериальный актив получен в обмен на сходный актив со сходными техническими характеристиками и справедливой стоимостью.

В первом случае полученный нематериальный актив оценивается по справедливой стоимости переданного актива плюс (минус) переданные (полученные) денежные средства.

Во втором случае нематериальный актив признается по балансовой стоимости полученного актива. Прибыли (убытки) по таким операциям признаваться не должны.

В некоторых случаях создание будущих экономических выгод связано с понесением затрат, но это не приводит к созданию нематериального актива, удовлетворяющего критериям признания, которые установлены настоящим Стандартом. Такие затраты во многих случаях характеризуются как способствующие созданию деловой репутации внутри организации. Внутренне созданная деловая репутация не подлежит признанию в качестве актива, поскольку не является идентифицируемым ресурсом (т.е. не может быть отделена и не возникает из договорных или юридических прав), который контролируется организацией и может быть достоверно оценен по себестоимости.

После признания нематериального актива организации следует выбрать одну из двух моделей учета, а именно:

1. Модель учета по себестоимости, при использовании которой после первоначального признания нематериальный актив учитывается по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и любых накопленных убытков от обесценения;
2. Модель переоценки, в случае применения которой после первоначального признания после первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной сумме, которая представляет собой его справедливую стоимость на дату переоценки минус любая последующая накопленная амортизация и любые последующие накопленные убытки от обесценения. Для целей переоценки, справедливая стоимость должна определяться со ссылкой на активный рынок. Переоценки должны проводиться достаточно регулярно во избежание существенного отличия балансовой стоимости актива от его справедливой стоимости.

Следует отметить, что в случае, если нематериальный актив учитывается по модели переоценки, выбранной организацией в качестве учетной политики, все другие активы в классе, к которому относится названный актив, должны учитываться по этой модели.

Класс нематериальных активов представляет собой группу активов, схожих по характеру и применению в операциях организации. Переоценка внутри класса нематериальных активов производится одновременно с целью исключения возможности избирательной переоценки активов, а также представления в финансовой отчетности сумм, представляющих собой смесь затрат и стоимостей на разные даты.

В случае, когда для таких активов отсутствует активный рынок, нематериальный актив учитывается по себестоимости за вычетом любой накопленной амортизации и убытков от обесценения. Если справедливая стоимость переоцениваемого нематериального актива более не может быть определена по ссылке на активный рынок, балансовой суммой актива должна быть его переоцененная величина на дату последней переоценки со ссылкой на активный рынок за вычетом любой последующей накопленной амортизации и любых последующих накопленных убытков от обесценения. Тот факт, что активный рынок более не существует для переоцененного нематериального актива является признаком возможного обесценения актива и указывает на необходимость его тестирования.

Модель переоценки не допускает первоначальное признание нематериальных активов в суммах, отличающихся от себестоимости. Модель переоценки применяется после того, как актив первоначально признан по себестоимости. Кроме того, модель переоценки может применяться к нематериальному активу, полученному через государственную субсидию и признанному по номинальной сумме.

То, насколько часто производятся переоценки, зависит от колебания справедливых стоимостей переоцениваемых нематериальных активов. Если справедливая стоимость переоцененного актива существенно отличается от его балансовой стоимости, необходима дополнительная переоценка. Справедливая стоимость некоторых нематериальных активов может претерпевать значительные и постоянные изменения, что делает необходимой их ежегодную переоценку. Такие частые переоценки не нужны для нематериальных активов, справедливая стоимость которых претерпевает лишь незначительные изменения.

Если нематериальный актив переоценивается, то любая накопленная амортизация на дату переоценки либо:

1. пересчитывается заново пропорционально изменению валовой балансовой стоимости актива с тем, что после переоценки балансовая стоимость актива была равна его переоцененной стоимости;
2. элиминируется против валовой балансовой стоимости, а чистая величина пересчитывается до переоцененной величины актива.

Если балансовая сумма нематериального актива повышается в результате переоценки, то это увеличение должно отражаться непосредственно в капитале под заголовком „прирост от переоценки". Однако это увеличение подлежит признанию в прибыли или убытке в той степени, в которой оно реверсирует убыток от переоценки по тому же активу, ранее признанный в прибыли или убытке.

В случае, если балансовая стоимость нематериального актива уменьшилась в результате переоценки, то такое уменьшение подлежит признанию в прибыли или убытке. Однако убыток от переоценки должен дебетоваться непосредственно на капитал под заголовком „прирост от переоценки" при наличии любого кредитового сальдо в приросте от переоценки в отношении того же самого актива.

Накопленный в результате переоценки прирост, включенный в капитал, после его реализации может быть перенесен непосредственно на счет нераспределенной прибыли. Вся сумма прироста стоимости от переоценки может быть реализована при изъятии из обращения или выбытии актива. Однако часть этой суммы может быть реализована в процессе использования актива организацией; в таком случае величиной прироста стоимости от переоценки является разница между амортизацией, основанной на переоцененной сумме актива, и амортизацией, которая была бы признана на основе фактической стоимости приобретения актива. Перенесение прироста стоимости от переоценки на счет нераспределенной прибыли не отражается в отчете о прибылях и убытках.

При признании нематериального актива организация должна определить, является ли срок полезной службы актива ограниченным или неограниченным, и, в первом случае установить продолжительность или количество единиц производства или аналогичных единиц, составляющих этот срок. Организации надлежит рассматривать нематериальный актив как имеющий неограниченный срок полезной службы, если анализ всех соответствующих факторов указывает на отсутствие предвидимого предела у периода, в течение которого, как ожидается, данный актив будет генерировать чистые притоки денежных средств в эту организацию.

При определении срока полезной службы нематериального актива бухгалтеру необходимо учесть множество факторов, включая:

1. предполагаемое использование актива организацией, а также способность другой группы менеджеров эффективно управлять этим активом;
2. типичный жизненный цикл для актива и публичную информацию об оценках сроков полезной службы аналогичных активов, которые используются аналогичным образом;
3. технические, технологические, коммерческие или другие типы устаревания;
4. стабильность отрасли, в которой задействуется актив, и изменения в рыночном спросе на товары или услуги, получаемые от актива;
5. предполагаемые действия конкурентов или потенциальных конкурентов;
6. уровень затрат на поддержание и обслуживание актива, необходимый для получения будущих экономических выгод от актива, а также возможности и намерения организации по достижению такого уровня затрат;
7. период контроля над активом и юридические или аналогичные ограничения на использование актива, такие как даты истечения соответствующих договоров аренды;
8. зависит ли срок полезной службы актива от сроков полезной службы других активов организации.

В отношении нематериальных активов, возникающих из юридических прав, в стандарте отдельно оговаривается, что срок полезной службы не должен превышать периода действия таких прав, но может быть короче, в зависимости от продолжительности периода, в течение которого организация рассчитывает использовать актив. Если договорные или другие юридические права передаются на ограниченный срок, который может быть возобновлен, то срок полезной службы нематериального актива должен включать возобновленный период (периоды) только при наличии свидетельств о том, что возобновление будет осуществлено организацией без существенных издержек.

Организация сможет возобновить договорные или другие юридические права без существенных издержек если имеется свидетельство (возможно, основанное на прошлом опыте) того, что договорные или другие юридические права будут возобновлены или имеется согласие третьей стороны, в случае его необходимости. Фактором, требующим внимания, в случае возобновления срока использования актива организацией, является отсутствие существенных издержек. В случае, если связанные с возобновлением издержки оказываются значительными по сравнению с будущими экономическими выгодами, которые, как ожидается, получит организация от такого возобновления, то они, по сути дела, представляют собой стоимость приобретения нового нематериального актива на дату возобновления

Следует учитывать в совокупности экономические и правовые факторы, влияющие на срок полезной службы нематериального актива. Экономические факторы определяют период, в течение которого организацией будут получены будущие экономические выгоды. Правовые факторы могут ограничивать период, в течение которого организация контролирует доступ к этим выгодам. Срок полезной службы представляет собой более короткий из периодов, определяемых указанными факторами.

Нематериальный актив с ограниченным сроком полезной службы амортизируется.Амортизируемая сумма нематериального актива с ограниченным сроком полезной службы должна распределяться на систематической основе на протяжении этого срока. Амортизация актива должна начинаться, когда он доступен для использования, т.е. когда местоположение и состояние актива обеспечивают его использование в соответствии с намерениями администрации. Амортизация актива должна прекращаться на более раннюю из двух дат: дату его классификации как предназначенного для продажи или дату прекращения его признания. Используемый метод начисления амортизации должен отражать график ожидаемого потребления организацией будущих экономических выгод. Если такой график не может быть надежно определен, то должен использоваться метод равномерного начисления. Амортизационное отчисление за каждый период подлежит признанию в прибыли или убытке.

Для распределения амортизируемой стоимости актива на систематической основе на протяжении срока его полезной службы могут использоваться различные методы амортизации. К ним относятся метод равномерного начисления, метод уменьшаемого остатка и метод единиц производства. Метод, применяемый для актива, выбирается на основе расчетного графика потребления ожидаемых будущих экономических выгод, заключенных в активе, и применяется последовательно из периода в период, кроме случаев, когда происходит изменение в расчетном графике потребления этих будущих экономических выгод. При этом редко, если когда-либо, будет наличествовать убедительное свидетельство в пользу такого метода амортизации нематериальных активов с ограниченным сроком полезной службы, который привел бы к меньшей величине накопленной амортизации, чем при методе равномерного начисления.

Амортизация, как правило, признается в отчете о прибылях и убытках. Но, иногда, заключенные в активе экономические выгоды поглощаются при производстве других активов. В этом случае амортизация составляет часть себестоимости другого актива и включается в его балансовую стоимость. Например, амортизация нематериальных активов, используемых в производственном процессе, включается в балансовую величину запасов.

Период и метод амортизации нематериального актива с ограниченным сроком полезной службы подлежат анализу, по крайней мере, в конце каждого финансового года. Если расчетный срок полезной службы значительно отличается от прежних оценок, то период амортизации должен быть изменен соответственно. Если в расчетном графике потребления заключенных в активе будущих экономических выгод произошло изменение, то метод амортизации должен быть изменен для отражения такого изменения. Подобные изменения подлежат учету как изменения в бухгалтерских оценках, согласно МСФО 8.

Амортизируемая сумма актива с ограниченным сроком полезной службы определятся после вычета его ликвидационной стоимости. Ликвидационная стоимость нематериального актива с ограниченным сроком полезной службы должна приниматься равной нулю, за исключением случаев, когда:

1. имеется обязательство третьей стороны приобрести актив в конце его срока полезной службы;
2. существует активный рынок для актива, ликвидационная стоимость может быть определена путем ссылки на этот рынок и вероятно, что такой рынок будет существовать в конце срока полезной службы актива.

Таким образом, ликвидационная стоимость, отличающаяся от нулевой, подразумевает, что организация ожидает продать нематериальный актив до конца срока его полезной службы. Оценка ликвидационной стоимости актива производится, исходя из суммы, возмещаемой за счет его продажи по преобладающей на дату оценки цене продажи схожего актива, который достиг конца срока полезной службы и который эксплуатировался в условиях, аналогичных тем, в которых будет использоваться данный актив. Ликвидационная стоимость пересматривается, по крайней мере, в конце каждого финансового года. Изменение ликвидационной стоимости актива отражается в учете как изменение в бухгалтерской оценке

Ликвидационная стоимость нематериального актива может увеличиться до суммы, равной или превышающей его балансовую стоимость. Если это происходит, то амортизационное отчисление по данному активу равно нулю, если только его ликвидационная стоимость в последующем не становится меньше его балансовой стоимости.

Нематериальный актив с неограниченным сроком полезной службы не подлежит амортизации. Организация обязана тестировать нематериальный актив с неограниченным сроком полезной службы на предмет обесценения путем сопоставления его возмещаемой суммы с его балансовой стоимостью на ежегодной основе и всегда при наличии признака возможного обесценения нематериального актива.

Срок полезной службы неамортизируемого нематериального актива должен анализироваться в каждом периоде на предмет выяснения, продолжают ли события и обстоятельства обеспечивать правильность оценки, согласно которой данный актив имеет неограниченный срок полезной службы. В случае отрицательного ответа, изменение в оценке срока полезной службы с неограниченного на ограниченный подлежит отражению в учете как изменение в бухгалтерской оценке. Изменение оценки срока полезной службы нематериального актива с неограниченного на ограниченный свидетельствует о возможном обесценении данного актива. В результате, организация тестирует актив на предмет обесценения путем сопоставления его возмещаемой суммы с его балансовой стоимостью, и признания любого превышения балансовой стоимости над возмещаемой суммой в качестве убытка от обесценения.

В момент выбытия нематериального актива или когда от его эксплуатации или выбытия не ожидается каких-либо будущих экономических выгод, признание нематериального актива подлежит прекращению.

Прибыль или убыток, возникающие в связи с прекращением признания нематериального актива, определяются как разность между чистыми поступлениями от выбытия (если таковые имеются) и балансовой стоимостью актива. Они подлежат признанию в отчете о прибылях и убытках при прекращении признания актива. Стандартом запрещается классифицировать прибыль в качестве выручки.

Амортизация нематериального актива с предельным сроком полезного использования не прекращается, когда такой нематериальный актив перестает использоваться, если только он уже не был полностью амортизирован или классифицирован как предназначенный для продажи.

Для каждого класса нематериальных активов организация должна раскрывать следующую информацию, разграничивая внутренне созданные нематериальные активы и другие нематериальные активы:

1. является ли срок полезной службы неограниченным или ограниченным, и, в последнем случае, указывать срок полезной службы или примененные нормы амортизации;
2. методы амортизации, применявшиеся к нематериальным активам с ограниченным сроком полезной службы;
3. валовую балансовую стоимость и накопленную амортизацию (агрегированную с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода;
4. линейную статью (статьи) отчета о прибылях и убытках, в которую включена любая амортизация нематериальных активов;
5. сверку балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода, отражающую:
6. приращения, с раздельным указанием тех, которые получены от внутреннего развития, приобретены отдельно, и тех, которые получены через объединения предприятий;
7. активы, классифицированные как предназначенные для продажи, или включенные в группу выбытия, классифицированную как предназначенная для продажи и другие выбытия;
8. увеличения или уменьшения стоимости, возникающие в течение периода в результате переоценок и убытков от обесценения, признанных или реверсированных непосредственно на счете капитала;
9. убытки от обесценения, признанные в прибыли или убытке в течение периода;
10. убытки от обесценения, реверсированные в прибыли или убытке в течение периода;
11. любую амортизацию, признанную в течение периода;
12. чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете показателей финансовой отчетности в валюту отчетности, а также при пересчете зарубежной деятельности в валюту отчетности организации;
13. другие изменения балансовой стоимости в течение периода.

Организации следует раскрывать характер и величину изменения в бухгалтерской оценке, которое оказывает существенное воздействие в текущем периоде или, предположительно, будет оказывать существенное воздействие в последующих периодах. Такое раскрытие информации может проистекать из изменений оценки срока полезной службы нематериального актива, метода амортизации или ликвидационной стоимости.

Раскрытию также подлежит следующая информация:

1. для нематериального актива, оцененного как имеющий неограниченный срок полезной службы - балансовую стоимость этого актива и данные, позволяющие считать, что срок его полезной службы не ограничен. Приводя такие данные, организация должна указать фактор (факторы), который сыграл существенную роль при определении срока полезной службы актива как неограниченного;
2. описание, балансовую стоимость и оставшийся амортизационный период любого отдельно взятого нематериального актива, имеющего существенное значение для финансовой отчетности организации;
3. для нематериальных активов, приобретенных через государственную субсидию и первоначально признанных по справедливой стоимости:
   1. справедливую стоимость, первоначально признанную для этих активов;
   2. их балансовую стоимость;
   3. способ, посредством которого они оценивались после признания: по себестоимости или по методу переоценки;
      1. наличие и балансовые стоимости нематериальных активов с ограниченным правовым титулом и балансовые величины нематериальных активов, заложенных в обеспечение обязательств;
      2. величину контрактных обязательств по приобретению нематериальных активов.

Если нематериальные активы отражаются в учете по переоцененной стоимости, организация должна раскрывать следующую информацию:

1. по классу нематериальных активов дата, по состоянию на которую проводилась переоценка, балансовую стоимость переоцененных нематериальных активов и балансовую стоимость, которая была бы признана, если бы переоцененный класс нематериальных активов оценивался после признания по себестоимости;
2. величину прироста стоимости от переоценки, который относится к нематериальным активам в начале и в конце периода, с указанием изменений в ходе периода и любых ограничений на распределение остатка акционерам;
3. методы и значительные допущения, применявшиеся при расчете значений справедливой стоимости активов.

В целях раскрытия информации может возникнуть необходимость в объединении классов переоцененных активов в более крупные классы. Однако, укрупнение классов нематериальных активов не производится, если это приведет к появлению внутри одного класса величин, оцененных и по затратному методу, и по методу переоценки.

Организация должна раскрывать общую сумму затрат на исследования и разработки, признанных как расход в течение периода.

Приветствуется, но не является обязательным раскрытие организацией следующей информации:

1. описание любого полностью амортизированного нематериального актива, все еще находящегося в эксплуатации;
2. краткое описание значительных нематериальных активов, контролируемых организацией, но не признанных как активы из-за того, что они не отвечают критериям признания, установленным в стандарте, или из-за того, что они были приобретены или созданы до вступления в силу вышедшей в 1998 г. редакции Международного стандарта IAS 38 «Нематериальные активы».

Нематериальный актив - идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы. Его определяющими признаками являются: идентифицируемость, подконтрольность компании, способность приносить экономические выгоды.

Актив удовлетворяет критерию идентифицируемости, если он:

1) является отделяемым, т.е. может быть отсоединен или отделен от предприятия и продан, передан, защищен лицензией, предоставлен в аренду или обменен;

2) является результатом договорных или других юридических прав, независимо от того, можно ли эти права передавать или отделять от предприятия или от других прав и обязательств.

Предприятие контролирует актив, если обладает правом на получение будущих экономических выгод, проистекающих от лежащего в его основе ресурса, а также на ограничение доступа других лиц к этим выгодам.

К будущим экономическим выгодам, проистекающим из нематериального актива, могут относиться выручка от продажи продуктов или услуг, снижение затрат или другие выгоды, возникающие от использования актива предприятием.

Первоначально нематериальный актив должен быть оценен по себестоимости – вне зависимости от того, был ли приобретен извне или создан внутри компании. Последующие затраты на нематериальные активы признаются в качестве расходов, если они восстанавливают стандартные технические характеристики актива. Их капитализация происходит, когда существует вероятность, что в компанию поступят экономические выгоды, превышающие первоначальные нормы для актива.

Отдельное приобретение нематериального актива.

При этом способе поступления первоначальная стоимость приобретаемого актива принимается равной фактической себестоимости его приобретения в которую включаются покупная цена, импортные пошлины, невозмещаемые налоги на покупку, а также расходы компании, напрямую связанные с подготовкой актива к использованию (вознаграждения работникам, затраты на оплату профессиональных услуг, возникающие непосредственно в связи с приведением актива в рабочее состояние, затраты на проверку надлежащей работы актива). При формировании первоначальной стоимости учитываются все предоставленные приобретателю скидки и полученные им компенсации.

Приобретение при объединении бизнеса

В этом случае следует руководствоваться требованиями МСФО 3 «Объединение бизнеса», который устанавливает, что при приобретении нематериального актива в составе присоединяемого бизнеса первоначальная стоимость такого актива определяется по справедливой стоимости на дату покупки. Наиболее надежную оценку справедливой стоимости дают котируемые рыночные цены приобретения аналогичных активов.

Приобретение за счет государственной субсидии

В некоторых случаях нематериальный актив может поступить в компанию бесплатно или по номинальной стоимости за счет государственной субсидии. Согласно МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» компания может на свое усмотрение выбрать один из двух допустимых методов отражения данной операции:

Признать как нематериальный актив, так и субсидию по справедливой стоимости актива;

Признать нематериальный актив по номинальной стоимости плюс любые затраты, непосредственно связанные с доведением актива до состояния, пригодного к использованию.

Приобретение по договору мены.

Нематериальный актив может быть приобретен в результате полного или частичного обмена на иное имущество, в том числе на нематериальный актив другого типа. В таком случае первоначальная стоимость приобретенного актива определяется как его справедливая стоимость, которая принимается равной справедливой стоимости передаваемого актива, скорректированной на сумму выплаченных по сделке денежных средств или их эквивалентов.

Создание нематериального актива внутри компании

Первоначальная стоимость созданного компанией нематериального актива представляет собой сумму расходов на его создание, понесенных к тому моменту, как он стал отвечать требованиям МСФО 38. В нее входят все затраты, которые могут быть на разумной и последовательной основе прямо связаны с созданием актива и его подготовкой к использованию. В частности, в первоначальную стоимость актива могут быть включены:

Затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании актива;

Расходы по оплате труда работников, занятых при создании актива;

Любые затраты, непосредственно относящиеся к создаваемому активу, такие, как пошлины за регистрацию прав, амортизация патентов и лицензий, использованных при создании актива, и т.п.;

Накладные расходы, которые необходимы для создания актива и могут быть непосредственно с ним связаны.

Иногда трудно оценить, удовлетворяет ли самостоятельно созданный нематериальный актив критериям признания. Для оценки того, удовлетворяет ли критериям признания самостоятельно созданный нематериальный актив, предприятие подразделяет процесс создания актива на две стадии:

стадию исследований

Ни один нематериальный актив, являющийся результатом исследований, не подлежит признанию. Затраты на исследования подлежат признанию в качестве расходов в момент их возникновения. Примерами исследовательской деятельности являются:

Деятельность, направленная на получение новых знаний;

Поиск, оценка и окончательный отбор областей применения результатов исследований или иных знаний;

Поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг;

Формулирование, проектирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.

2) стадию разработки.

Нематериальный актив, являющийся результатом разработок, подлежит признанию тогда и только тогда, когда предприятие может продемонстрировать все перечисленное ниже:

Техническую осуществимость завершения создания нематериального актива так, чтобы его можно было использовать или продать.

Намерение завершить создание нематериального актива и использовать или продать его.

Способность использовать или продать нематериальный актив.

То, каким образом нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Помимо прочего, предприятие может продемонстрировать наличие рынка для продукции нематериального актива, или самого нематериального актива, либо, если этот актив предполагается использовать для внутренних целей, полезность такого нематериального актива.

Наличие достаточных технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработки, использования или продажи нематериального актива.

Способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в процессе его разработки.

Примерами деятельности по разработке являются:

Проектирование, конструирование и тестирование прототипов и моделей перед началом производства или использования;

Проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, предполагающих новую технологию;

Проектирование, строительство и эксплуатация опытной установки, масштаб которой не является экономически целесообразным для коммерческого производства;

Проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернатив новым или усовершенствованным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.

Внутренне созданный гудвил

Внутренне созданный гудвил не подлежит признанию в качестве актива, поскольку он не является идентифицируемым ресурсом (т.е. не является отделяемым и не возникает из договорных или иных юридических прав), который контролируется предприятием и может быть надежно оценен по себестоимости.

В качестве своей учетной политики предприятие должно выбрать либо модель учета по фактическим затратам , либо модель учета по переоцененной стоимости . Если нематериальный актив учитывается с использованием модели учета по переоцененной стоимости, все прочие активы одного с ним класса также должны учитываться с использованием той же модели, за исключением случаев отсутствия активного рынка для этих активов.

Модель учета по фактическим затратам

После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по себестоимости за вычетом любой накопленной амортизации и любых накопленных убытков от обесценения.

Модель учета по переоцененной стоимости

После первоначального признания нематериальный актив должен учитываться по переоцененной стоимости, представляющей собой его справедливую стоимость на дату переоценки за вычетом любой последующей накопленной амортизации и любых последующих накопленных убытков от обесценения. В целях переоценки справедливая стоимость должна измеряться с использованием данных активного рынка. Переоценка должна проводиться с такой регулярностью, чтобы на конец отчетного периода балансовая стоимость актива не отличалась существенно от его справедливой стоимости.

Если нематериальный актив переоценивается, то любая накопленная амортизация на дату переоценки:

1) либо пересчитывается пропорционально изменению валовой балансовой стоимости актива так, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки была равна его переоцененной стоимости;

2) либо вычитается из валовой балансовой стоимости актива, а нетто-величина пересчитывается до переоцененной стоимости актива.

Если нематериальный актив, относящийся к классу переоцененных нематериальных активов, не может быть переоценен в связи с отсутствием активного рынка для данного актива, этот актив должен отражаться по своей себестоимости за вычетом любой накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Если в результате переоценки текущая стоимость актива возрастает, сумма дооценки должна быть отнесена непосредственно в кредит счета учета капитала (резерв переоценки). Если в результате переоценки текущая стоимость актива уменьшается, сумма уценки должна признаваться расходом периода. Если же в результате предшествующих переоценок данный актив дооценивался, сумма последующей уценки относится на уменьшение суммы ранее созданного резерва переоценки.

Класс нематериальных активов представляет собой группировку активов, сходных по характеру и тому, каким образом они используются в деятельности предприятия. Примерами отдельных классов могут служить:

1) фирменные наименования;

2) титульные данные и названия публикуемых изданий;

3) компьютерное программное обеспечение;

6) рецепты, формулы, модели, чертежи и прототипы; и

7) нематериальные активы в процессе разработки.

Методы начисления амортизации:

Метод равномерного начисления;

Метод уменьшаемого остатка;

Метод единиц производства.

Используемый метод начисления амортизации должен отражать график ожидаемого потребления организацией будущих экономических выгод.

Ликвидационная стоимость, период и метод амортизации нематериального актива пересматриваются в конце каждого финансового года.

Нематериальные активы с неопределенным сроком полезного использования не подлежат амортизации.